我国税收立法权配置研究

付永庆^*     

    摘 要：税收是政府存在的根据，税收立法权的配置与协调影响着国家职能的实现。我国目前税收立法权归属于立法机关和行政机关，并且大量的税收法律规范都是由行政机关制定的，这与《立法法》有关规定相冲突。在税收立法权横向分配上，应由立法机关来行使税收立法权；在中央与地方税收立法权纵向分配中，应授予地方相应的税收立法权，确保税制统一。

    关键词：税收立法权；横向分配；纵向分配；《立法法》

一、问题的提出

自步入21世纪以来，税收立法权问题在我国一直受到沸沸扬扬的讨论，有许多法学家先后提出了自己的理论来界分和讨论税收立法权；也有学者对税权概念在法学界的可研究性提出了置疑。特别是国务院2013年2月20日出台了旨在抑制房价的“国五条”，针对二手房交易按转让所得的20%计征，这让许多人进一步思考税收立法权问题。税收立法权作为一项国家征税权，应该由国家权力机关即全国人民代表大会或者全国人民代表大会常务委员会拥有，而国务院及其部门长期实际掌控着征税权。从税法的基本原理来说，“无代表则无税”，作为民意汇总的权力机关才拥有征税权，让国家行政部门去行使税收立法权，无法表达民众的意见，也不能代表民众的利益，它可能会成为国家掠夺国民财富的一种手段。

目前，《立法法》第八条第一款规定了只能制定法律的事项，其中第八条第八项明确规定了“基本经济制度以及财政、税收、海关、金融和外贸的基本制度”只能制定法律。虽然《立法法》规定，全国人民代表大会及其常务委员会有权根据实际需要授权国务院制定行政法规，但是没有给出明确的标准，且规定授权机关不得将该项权力转授给其他机关。而现实生活中，国家有关税收基本法规，绝大多数税收法规都是国务院及其部门制定的，以法律形式规范的仅有《中华人民共和国税收管理法》、《中华人民共和国企业所得税法》、《中华人民共和国个人所得税法》三部。随着2011年吴邦国委员长宣布中国特色社会主义法律体系已经形成，我国逐步走向法治，税收立法权是不是也应该逐步收回全国人民代表大会及其常务委员会？让代表们自己决定税收的征收与否及其征收的标准。这样也符合税收法定原则，而不会出现没有民主讨论过程就征税的情形。本文主要是想通过对税收立法权进行初步分析，然后对我国的税权配置问题展开研究，规范我国的税收立法。

二、税收立法权的内涵与分配

（一）税收立法权的内涵

现今税法学界大多认为税收立法权即立法主体享有的税收立法的权力；它从外部表现为国家与国民的关系。税收立法权是一项重要的国家税收权力。对其理解有狭义和广义之分，狭义的税收立法权是指国家的立法机关依照法定程序享有的制定、修改、补充、解释和废止税收法律，以及调整税收征纳关系的权力。广义的税收立法权是指“国家机关制定、修改、补充、废止具有普遍约束力的税收规范性文件的权力”。在民主法治国家，国家作为人民的代表即代议制政府，经过人民的授权取得立法、司法和行政的权利。国家的立法机关依循纳税人的授权指定税收法律的权力。

我国宪法确定我国的国体是人民民主专政的社会主义国家，人民是国家的主人，一切权力属于人民。因此实质上可以认为是人民立法。卢梭在其人民主权论中也讲到：国家主权永远属于人民，国家主权和人民主权是一致的；而主权者唯一的权力是立法权，所以立法权是属于人民的，而且只能属于人民。税收立法权并不是立法机关固有的权力，他仅是一种一般性授权，由人民委托给立法机构的。现实中，立法机关被赋予的这种立法权往往被误认为是自身的特权，是国家主权的一部分而不容人民的置疑，其观点是错误的。明晰这一点，有利于从宪政和法治的角度去认识税收的实质，以及对纳税人权利的尊重和保护。这也正是税收立法的意义所在。从内部层面看，依大部分的学者认为，税收立法权又被有立法权的机关予以细化，从横向关系上看包括立法机关的立法、行政机关的立法及立法机关授权行政机关立法的立法；纵向关系上看，是享有税收立法权的机关在中央和地方的垂直权力分配，实际上是国家的立法分权的关系。依循这样的顺序，笔者将依次展开相关的论述。

（二）税收立法权的横向分配

所谓税收立法权的横向分配，即指同级国家机关之间（主要指中央一级立法机关与行政机关之间）的税收立法权的分配问题。这里实际涉及两个问题，其一是被人民授权的立法机关有哪些。其次，这些立法机关各自享有什么范围和级次的立法权。因此有必要先从享有税收立法权的立法机关来界定。我国理论界有学者指出，从税收立法权的类别上看，有议会的或立法机关的税收立法权，也有政府的税收立法权。即同时肯定了立法机关和行政机关的税收立法权。有学者进一步指出：这种行政立法需要授权立法，“这与税收法定主义并不必然的构成冲突，因为立法机关享有的是授权的决定权；如果立法机关决定将某些事项的立法权授予行政机关，则经之授权的行政立法可以被认为是立法机关意志在一定程度上的延伸，并不违反税收法定主义的意旨。”但是关于授权立法和行政立法的问题事实上理论界也是一直存在争议的。从法理角度讲，纵然现今社会对绝对的三权分立的设想未能全面接受，但是基本的法治理念依然是共同的。即法律下的政府。如前所述，实质上是法律对权力的制约。有些西方学者即使面对“政府的职责及其范围”的界定都趋于这样一种极端，即不仅把国家的所有的强制行动都限定在执行或实施业已颁布的法律方面，而且还宣称实施法律为国家唯一的合法职能。行政立法在行政法学界也是众说纷纭，以较多一致的行政行为说上讲，主要从性质上把行政立法看作是授权立法或职权立法；前者认为行政主体的行政立法权都来源于宪法和法律的一般授权和特殊授权，西方学界多持此观点。我国行政法学者也有支持者。后者认为行政主体源于宪法和组织法的立法权，是行政权固有的组成部分，运用这种职权所进行的行政立法是职权立法；只有根据单行法的授权及特别授权决定所进行的立法才是授权立法。从以上的分歧中可以看出，授权立法是行政法学界对行政立法的公认的认识部分，分歧只在于职权立法的存在与否。具体到税收立法上，各国的实践也不尽相同。

1、税收收立法权独享型。即税收立法权集中于立法机关，行政机关只能依徇授权才可以立法。最典型的为美国，近几十年来，美国国会一直把广泛的立法权委托给总统和各种行政管理机关。同时，在最高法院最近的判决中似乎出现了这样一种日益明显的趋势，即它认为这些行政管理机构本身应该为行使其职能制定明确的原则；这种趋势还认为根据联邦宪法的正当程序条款，保留非结构性的自由裁量权领域会产生合宪问题（即司法审查会介入到有关空白授权的领域，以司法权作为对行政权的最后制约）。这种状况有学者指出是“现行代议制度出于政府管理的需要而不是出于立法的需要而形成的。”有学者进一步介绍到美国税法颁布后，财政部对税法的解释也具有法律效力，称为财政部规章。此外国税局也大量的发布一些有关税法的解释与看法，这称为国税局裁判。甚至有学者指出由于美国税法案的整个立法过程到最后提交总统后，总统享有对法案的否决权，这证明行政机关有力的参与了税收立法过程。对于后者引证总统签署法律的权力来证明税收立法权中行政机关的广泛介入似过显牵强，因为这是美国整体的政治法律结构的架设；况且总统在行使否决权时，不仅仅是作为行政机关的首脑，更是作为一国元首行使容典权。这种否决并不是立法权的内容，更何况国会仍有强制二次通过的权力，因此实际中鲜有运用的事例。

2、税收立法权分享型。是指行政机关的立法权部分来自立法机关的授权，部分来自于自身的职权。以法国为例，法国宪法就法令事项的立法权规定为行政机关自有的立法权。法国宪法第16条和第38条就规定，对于本身应属于由法律规范的事项，政府可以要求议会授权自己在一定期限内以法令的方式采取措施，总统制定的条例甚至可以变更和废除现在的法律，并对税收立法权予以细化。在法国大革命中，拿破仑剥夺了代议机构对政府大多数活动的控制权，为一个居于支配地位的政府机构（Governmental Body）要求一种无限或“主权”的权力，但依照传统观点，这种权力只能为制定狭义上的法律的机构所拥有。对此，有学者强烈的批评道“我们必须认识到，如果人民想要的是人民政府或代议制政府的话，那么，那个实际存在的唯一代议机构就不可能受到权力分立理想施与严格意义上的立法机关的那种约束。”行使政府权力的代议机构除了受它自己制定的规则约束外，可以不受任何其他法律的约束。这里仅否定了行政机关自身独有的立法权，而没有对授权立法作出具体挑战，那么我们必须总结一下两种类型下授权立法的前提。

    结合中国的税收立法权的横向分配的现实，来做具体分析。我国现行的税收立法权主要由全国人大，全国人大常委会和国务院（事实上财政部、国税总局的通知、批复、办法也构成了我国税法的重要组成部分）享有，现实中国务院的税收立法有些依据授权立法，有些甚至是没有授权的。有学者指出国务院行使税收授权立法权的依据主要是1984年全国人大常委对国务院改革工商税制和发布有关税收条例的授权。另一个则为1985年的全国人大对国务院在经济体制改革和对外开放方面可以制定暂行的规定或条例的授权。可以说这种概括授权赋予了国务院除涉外税收立法以外的几乎全部的税收立法权。甚至1994年税制改革时中央行政机关仅以决定的形式将税收立法权集中，剥夺了大部分地方立法机关的税收立法权。这种越权行为本身违背了宪法的规定，其立法权的合法性的怀疑直接导致了对其立法结果的合法性的评价。但是，十分可惜的是，全国人大并没有积极发挥其监督指导职能；我国法院也没有司法审查的权力，致使许多无授权的税收立法至今仍大行其道，使税收法律的严肃性大为降低。有鉴于此，我国立法法的第8条8项明确规定“在基本经济制度以及财政、税收、海关、金融和外贸的基本制度”方面只能制定法律，明确了最高国家权力机关对基本财政、税收制度的专有立法权。

当然必须指出是，我国税法学界大多数学者依然肯定行政机关委任立法权的现实积极性，如考虑到税收立法的专业性、技术性和复杂性；以税率作为经济杠杆的宏观调控政策的频繁变动；制定税收法律的经验的积累，先以行政法规或地方性法规进行试验的需要；情势变更导致的法律的适时调整，这些对于最高立法机关而言会受到立法时间、程序和技术等诸多方面的制约。笔者同意这些原因是基本符合现实的。但是从法治的理念出发，税收立法必须是一个配套的工程。有学者即认为“税法的目的不在于确保征税，而是在于通过表示纳税义务的界限、征税权行使的界限以维护纳税人的人权”。笔者认为就税收法律要从实体法和程序法对法的效力要求的不同而做具体分析：例如税收基本法中涉及税收实体法律关系的，由于直接对纳税人的财产在法律上作了变更所有权的处分，是反映人民授权立法的直接体现，不宜多次授权而削弱人民的控制，因此应当仅限于立法机关行使立法权。比如税率、税目等税收要素。也许有学者会置疑如果国家为行使宏观调控权而需要进行适时的调整，这样强调纳税人的同意会不会与国家的宏观调空权产生矛盾？笔者认为这种认识是多虑的。因为这里实际上意在强调立法的程序合法化的问题，如果连这一点都无法保证，那么国家的任何行为都无法自证其是民意的代表，也就失去了合法性支撑。对于税收程序的立法，由于程序的意义在税法中不仅仅意在维持最基本的法律的工具价值，也要体现税收法律对效率的追求，因此对于不涉及一般性的程序法律，比如鉴于各种具体税收的征收特点等，其立法可以在立法机关授权的范围内有相应的象征机关委任立法。可以讲，这种折中的立法方法也是法治理想与行政国家的现实距离。

（三）税收立法权的纵向分配

税收立法权的纵向分配是指税收立法权在中央和地方国家机关的分配问题。一般认为税收作为财政收入的主要来源，依照自身的特性是需要中央和地方分级次享有的，这种分享不仅仅是税收用益权和税收行政权的分享，更应当深入到立法权的层次上来。从传统认为这种分享与否以及到何种程度，要与一国的政治体制相联系。涉及到该国是否在宪法上允许地方自治。这只是从法律的认可方面予以的考量。事实上从客观的经济需求上也可以推导出税收立法的地方自治问题，并且这已经成为现在世界各国的税收立法趋势。

　　1、税收地方立法的法经济学分析

　　由于现代国家是租税国家，国家的主要活动的经费来源是一国的税收收入。如果我们假定了税收法定主义的前提，要在立法时考虑纳税人的参与，即以国民的同意为前提；而对于大多数国家是在政治结构上存在中央和地方（或联邦与州）的分级关系的话，以下的结论就是可欲的。

　　由于税收与财政的密切联系，财政分权的理论应当也是适用于税收分权的，因此这里的分析会有相关的关联。由于税收是为了国家为有效的提供公共产品而采用的一种方式，税收的合理与否与其可提供的公共产品有密切的联系，同时公共产品作为税收的理由也就制约了税收的存在。因此有必要从公共需求的角度来分析税收立法的应然问题。施蒂格勒在证明地方政府的合法性是也包含如下意义即地方政府更接近于公众，因此更了解所管辖域内人民的效用与需求。我们在税权前提的论述中所追求的人民授权立法，就必然会得出地方税收立法的有效性和合理性结论。并且，一国国内不同的人们有权选择公共服务的种类和数量，即为保证配置的有效与分配的公平，决策应当在最低水平的政府部门进行。蒂布特在1965年的《地方政府支出的纯粹理论》一书中也提出了“以足投票”理论。认为人们愿意集聚在某一地方周围，是由于他们想在全国各地寻找地方政府所提供的服务与所征收的税收，以便使自己的效用极大化目标实现，当他们发现某地的组织适合自己时，他们便会在这一地区居住下来，出事工作。实质上在于他们相信，如果全体居民都如此进行自由的搜寻，那么地方政府在公共服务与税收的组合上就互相模仿，互相学习，这样下去，整个社会就会达到福利极大化，偏好相同的人会组合到一起，公共服务也会按最低成本提供。由于人们可以自由的在地区之间流动，可以自由的选择地方政府，所以地方政府提供公共产品的成本差异不会长久存在。这些观点被称作地方公共服务完全竞争的市场理论。笔者认为在论述财政分权的同时也就包括了税收分权的内涵；而税收分权的实现在终极意义上内在的要求税收立法的分权。

    2、现行税收立法体例

而就我国而言，83年起改革开放以来，地方是享有较大的税收立法权的，但是由于中央财政的吃紧及税收的不稳定不足额，中央在1994年通过分税制改革，实际上将税收立法权回归中央行政机关（除海南，少数民族自治区和1997年后的特别行政区外），正如前文提到的“统一税权”等的通知和决定。虽然这种形式从法律角度不具效力，但在现实中得到了不折不扣的执行。与此同时，地方由于没有了税收立法权只好采取相应的对策，以费代税或擅自出台地方减免税政策，破坏了税法的法律规范性，扰乱了税收秩序。于是导致1998年国务院下发《国务院关于加强依法制税严格税收管理权限的通知》，但是实效不大。正视地方的税收立法权的需要，2001年10月中央有关领导指出在税权划分上适当的增加共享税税种和增加省级地方政府的税收调控权，赋予省级地方政府一定的地方税收立法权和一定的减免税收的权力。虽然对筵席税和车船使用税等，中央允许地方根据各自情况决定征收与否的相应的地方立法权，但是税目开征并不下放到地方。而且由于这些税过于轻微，并不能反映实质意义上的分权。另外目前省、自治区和直辖市享有对于城市维护建设税、房产税、城镇土地使用税等税种有制定征收条例实施细则的立法权以及对特殊人群在所得税领域的税收减免权，但是也都不是我们这里讲的完整意义上的税收立法权；而且即使是这样的立法权也可以为中央任意剥夺。

三、我国目前税收立法权限配置存在的问题

各个国家的税收立法权限体制各不相同，即使在同一个国家的不同时期，对税收立法权限划分的规定也可能有所不同。这是因为各国所采用的模式都是以本国实际情况为基础，反映其特定时期的历史局限性。我国也是如此。

1、横向分配：偏重于行政机关

    全国人大及其常委会与国务院税收立法权限的划分不明确，国务院实际行使的税收立法权的范围过大。根据现行《宪法》和《立法法》规定，全国人大有权“制定和修改刑事、民事、国家机构和其他的基本法律”，全国人大常委会有权“制定和修改除应当由全国人民代表大会制定的基本法律以外的法律”，国务院可以“根据宪法和法律，规定行政措施，制定行政法规，发布决定和命令”。但是，《宪法》和《立法法》并没有明确界定可以制定法律和行政法规的事项范围，因此可以说，我国目前尚无法律对税收的立法权限划分作出明确的规定。

在目前我国现行有效的21部税收基本法规中，以法律形式规范的仅有《中华人民共和国税收管理法》、《中华人民共和国企业所得税法》、《中华人民共和国个人所得税法》三部，85%以上的税收法规都是国务院制定的，在我国目前开征的19类税种中，只有企业所得税和个人所得税两个税种是通过法律形式进行规范的。在实践中，除国务院外，还存在另外一个重要的税收行政立法主体，即国家税务总局，其发布的部门规章和大量的规范性文件，补充和解释甚至突破了上位法的规定，成为税务执法部门的重要执法依据，在实质上发挥着重要的立法作用。截止2010年底，我国现行有效的税收法规依据中共有法律3部、行政法规22部、部门规章11部、规范性文件4200多部。

2、纵向分配：偏重于中央

    税收立法权过渡集中于中央，地方行使的税收立法权限过小。我国是单一制国家，在实践中往往偏向于税收立法权高度集中于中央，实行的是集权模式，即强调税收管理权限要高度集中于中央。

地方政府几乎没有税收立法权，税收立法权的核心要素是确定税种、纳税人、明确税率、计税依据、计税方法、减免税条件及纳税期限、地点等，按照目前税收征管法的规定，我国几乎所有税种的立法权和解释权都集中在中央，各税的开征、停征权，减免税权及解释权均归中央政府，仅将实际已停征的屠宰税和筵席税开征、停征权力下放给地方，基本上没有为地方行使税收立法权预留空间。我国目前开征的19个税种中，消费税等4个税种属于中央政府的固定收入，增值税、营业税等7个税种属于中央与地方政府共享收入，房产税、土地使用税、土地增值税等8个税种等属于地方政府的固定收入。贡献地方收入的这8个税种主要是不动产和车船在保有阶段的税收，具有明显的区域特点，应属于地方有较大自主空间的税收类别，但目前地方仅对土地使用税的土地等级及弹性税率选择方面有一定立法空间，对其他则基本没有立法权。

    四、改革我国税收立法权配置结构之建议

税收立法权作为一项前提性、本源性税收权力，结合我国国情对其进行合理的权力配置，是确保国家征税公权力规范行使和公民社会权利有效保障的重要基础。考虑税收工作与经济发展和财政收入的密切相关性、对中央与地方政府职能有效发挥的财力支配性，笔者认为我国的税收立法权分设配置应逐步形成以稳定性、高层次的税收法律为主体，以灵活性、严谨性的各类税收法规规章为补充的完整税收法律体系。

（一）完善宪法中的税收规定，明确征税权的基本制度

宪法作为国家的根本大法，限制权力和保护权利是其主要的价值追求和立法目的，同时宪法还是国家权力分配与制衡的重要依据。税收作为维持国家运转的一项基本制度，“法治国，特别是实质意义上的法治国，本质上必须同时为租税国家”税收作为连接公权力和私权利的一条最直接的纽带，是权力和权利博弈的焦点，尽管税收权力是“合法”地征收私人的部分财产，但“权力总倾向于增加权力”。如果忽略根本的制度设计，“合法”就很容易发展为为权力服务的外衣，如何能够确保税收法律依据的合法性，使其不违背公共价值追求的方向，在宪法层面对税收进行制度设计，明确税收的最高法律依据，限制国家的税收权力，是一个必然的选择。“之所以实行税收立宪，主要在于宪法适合解决税收中反复出现且难以应对的情形，从而有助于在那些奉行宪法的政府和社会成员之间实现正和博弈”。

因此，笔者认为应在宪法层面完善我国的税收立法，除明确公民的纳税义务外，应该从规范国家税收公权力运行的角度，进行原则性的规范。建议：一是引入征税权的概念，将与税收相关的国家权力统一纳入其下，明确征税权作为一项国家权力，包括税收的立法权、执法权以及对税收的司法审查权，并明确权力行使的相应国家机构；二是明确征税权的法律依据，强调可能影响公民税收负担的基本税收制度，如税收的开征、停征、减免缓征，税种、税率、税目的设置，计税方法的确定等，必须由有民意代表参加的全国人大或全国人大常委会通过，即必须以法律的形式颁布，同时明确可以进行授权立法的事项范围、可被授权的部门、授权立法的途径、程序及所立法规的效力、有效期间等；三是对中央与地方在税收方面的关系进行原则规定，如区分中央税、地方税，区分两级的税收立法权，以及对税收的分享标准；四是强调宪法关于征税权的最高法地位，任何下位法规定不得与其相违背，必须在其框架下进行具体的操作性规定。

（二）规范行政立法权

由于行政立法具有灵活性大、针对性、操作性强的优势，因此在税收立法权的横向配置中占有重要的位置，如果行政立法权控制的好，可以有效补充法律规定的不足。

我国目前的税收行政立法主要包括国务院制定的行政法规、财税部门制定的部门规章、规范性文件以及针对某些具体税收问题所做的行政解释。鉴于行政立法范围过大、授权不明、立法程序不够严谨、低层级规范性文件过多等问题，建议从以下几个方面对税收行政立法进行规范：一是明确为纳税人设定基本权利、义务的税收制度只能以法律形式规范，如税收征管、发票管理、所得税、营业税、增值税、消费税、房产税等涉及税收管理基本秩序和实体税收规定的事项，不能进行授权立法，必须通过全国人大或人大常委会由代议代表审议表决后才能生效，从根本上避免行政权力既负责公共支出又能决定税收开征，“花钱”与“收钱”职能集于一身、征税权力易于膨胀的弊病；二是对由于特殊原因暂时无法制定法律的基本税收事项，应该以法律的形式明确授权立法，对所授权的范围、要求、条件、立法程序、不得转委托立法等进行详细规范，笔者认为尤其应该明确授权所立法规的有效期间，如三年或五年，定期对所立法规运行进行评估，如果立法条件成熟，对相关事项及时通过立法程序以法律形式公布，如需继续授权立法根据运行情况完善后再进行公布生效，为确保税收法律依据的严谨性，授权立法一般不能超过两个有效期间；三是对行政部门根据法律所做的解释性、操作性立法规定，应明确不得增设加重纳税人负担的条款，不得做出与上位法冲突的细则规定，同时行政解释性立法应增加征求公众意见环节，在行政法规、规章出台前尽量吸纳利益相关人的意见，增强其在公众意识中的“合法性”地位和社会遵从度；四是对财政部、国家税务总局大量的具有实际操作性质的税收规范性文件和以“批复”、“答复”等形式所做的行政解释，应明确其不得规定有关税收开征、停征、减、免、缓征、税目的增减、税率的调整等涉及纳税人基本税收权利义务的内容，不得针对上位法有歧义的规定做出不利于纳税人的解释，不得就纳税人实体权利义务做出超越上位法律、法规、规章的规定等。鉴于税收实践中规范性文件对执法人员具有广泛、直接的指导作用，笔者建议应完善规范性文件审查制度和司法审查制度，限制越权规范性文件的不利影响，如纳税人和执法人员对有异议的规范性文件，可以向有关部门提出合法性审查，并强化审查回复制度，从源头上确保执法的合法性。另外，法院对税务行政案件所涉及的税收规范性文件，应作为证据性质的参考，对与上位法有冲突的或越权的规范性文件应不予采信。

（三）赋予地方相应的税收立法权

    我国目前在税权的纵向划分方面基本属于中央集权的模式，这种模式对保持全国税收制度的统一、区域税负平等，以及确保中央财力，集中力量做大事方面有非常积极的作用，但随着我国市场经济的日益成熟和政府公共服务职能的深入推进，我国税收立法权的纵向配置机制应予以适当调整。笔者认为基于我国单一制国家体制和国情特征，税收立法权纵向配置宜采取中央集中权力与地方分权相结合的模式，应区分不同情况适度赋予省级地方权力机关一定的税收立法权：一是采取以中央统一立法为主，地方享有部分立法权为辅的形式，主要是对全国统一开征并对宏观经济影响较大的地方税种如营业税，由中央制定基本法规和实施办法，将部分选择权或调整权下放给地方，如对营业税税目设定相应的弹性税率，由各地根据行业发展情况，选择适用的具体税率，引导地方经济的发展；二是采取以地方行使税收立法权为主，中央统一要求为辅的形式，对不影响全国统一市场和公平竞争经济环境，税源较为普遍，但税基不易跨区域转移，对宏观经济影响较小的税种，在法律规定该税种基本框架的情况下赋予地方享有较大的税收立法权，如房产税、城镇土地使用税、车船使用税、耕地占用税、城市维护建设税等，中央只负责制定这些税种的基本税法，其实施办法、税目税率调整、税收减免及其征收管理等权限可赋予地方；三是采取地方享有自主立法权的模式，对税源分散、纳税环节不易掌握、征收成本大，对宏观经济不产生影响的税种，如契税等，以法律形式明确地方可享有自主立法权；四是赋予地方开征、停征一定地方性税种的权限，允许地方可结合本地经济资源优势，报中央批准后开征某些地方性税种，同时对某些税源枯竭，征收成本大的地方税，地方也有权停征。

                            五、结语

财政收入是国家运行的经济基础，任何国家都绕不开税收问题。对于税收立法权的配置，按照公共财政的宪政理论及主权在民思想，应该由代议制机构行使税收立法权。并且，在一个国家里，还要考虑其横向与纵向分权，确保权力的制衡。

我国税收立法权的横向配置当中，政府行使着大量的税收立法权，这与公共财政的宪政理论是相悖的，应该由权力机关，即全国人民代表大会及其常务委员会来行使税收立法权，这样才具有民意基础。我国税收立法权在横向配置当中，权力多集中于中央，地方享有很少的税收立法权，在提供公共产品时地方政府却要承担各种职能，地方财政不能得到有效的配置。并且由于我国地域辽阔，各个地方的经济状况与发展水平不一致，在此基础上制定统一的财政政策，实行“一刀切”，并不符合各个地方的实际情况，造成税收政策与当地的经济状况不相符合。

另外，我们还需要遵循税收立法中的宪政精神，就是在授权的基础上进行限权的精神，是综合考虑各类主体的不同利益，使其充分行使各种权力或权利，以各得其所，并签定具有约束力的契约，来实现“定纷止争”是精神。由于既有分权，又有限权，既有自由，又有约束，因而其中浸润着民主与法治的精髓，体现着对“合理性”与“合法性”的追求。在税收立法权的配置中，要体现宪政精神，形成宪政秩序，就要真正通过法律的全面制定和有效实施，来形成良性的“取予关系”。

 注释：

^* 付永庆，男，南京大学法学硕士，湖南金州律师事务所律师。

 1.熊伟、傅纳红：《关于“税权”概念的法律思考——兼与张守文先生商榷》，载《法律科学》2002年1期。

 2.网络资料：http://money.163.com/special/loushiguo5tiao/#xz，最后访问时间为2015年8月14日。

 3.参见胡海：《分税制结构下地方税收立法权法律问题研究》，载《法学》，2008年第6期。

 4.胡小红：《税收立法权研究》，安徽大学出版社2009年版，第51页。

 5.参见周旺生：《立法法》，北京大学出版社1994年版，第324-326页。

 6.刘剑文主编：《税法学》，法律出版社2002年版，第189页。

 7.参见姜明安主编：《行政法与行政诉讼法》，北京大学出版社1999年版，第164页。

 8.参见张尚：《行政法学》，北京大学出版社1990年版，第188页。

 9.参见[美]伯纳德·施瓦兹：《行政法》，徐炳译，群众出版社1980年版，第7页。

 10.参见[美]博登海默：《法理学、法律哲学和法律方法》，邓正来译，中国政法大学出版社1991年版，第421页。

 11.参见孙凯：《美国联邦税法制度》，中国税务出版社1997年版，第7-8页。

 12.参见刘剑文主编：《税法学》，法律出版社2002年版，第184页。

 13.参见[英]哈耶克：《法律、立法与自由》，邓正来译，中国大百科全书出版社，第206页。

 14.参见刘剑文：《税法专题研究》，法律出版社2002年版，第136页。

 15.参见[日]北野宏久：《税法学原论》（第四版），陈刚、杨建广等译，中国检察出版社2001年版，第155页。

 16.许正中、范广睿、孙国英：《财政分权与实践》，社科文献出版社2002年版，第74页。

 17.[日]北野弘久：《税法学》，陈刚、杨建广译，中国监察出版社2000年版第81页。

 18.[法]马里旦：《人和国家》，霍宗彦译，商务印书馆1964年版，第33页。

 19.王世杰、钱端生：《比较宪法》，中国政法大学出版社2004年版，第281页。