中美税制改革比较研究

滕媛①    胡海②

摘 要：在后金融危机时代，美国经济在2013年逐渐走出阴霾，随着美国经济状况的好转，也将为中国经济打一针强心剂。同时此次危机后，世界经济格局发生了深刻变化，作为新兴经济体中最具影响力的中国应该把握好这个机遇，同时应改革制度中阻碍发展的部分，现行的财税体制改革就是整体改革的重要组成部分。现代税制改革既是制度变革的改革结果，又是促进制度发展的强大推手。纵观世界税制改革的发展，成功的例子不少，美国就是其中一个。美国在上世纪实施减税政策以来，取得了与世瞩目的成绩。美国在税制改革发展中有很多成功的经验值得我国借鉴，在中美税制改革比较中也会发现两国的国情不同之处。本文试从美国税制现状和突出问题入手，通过对特朗普税改计划预期分析，在此基础上从多个角度对中美税制进行了比较分析,为当前我国税制改革提出了建议。

关键词：特朗普税改；中国税制改革；中美税制改革对比

一、美国税制的现状及特朗普税改的影响

（一）美国税制的现状及存在的问题

 1、美国政治经济体制特点③

（1）美国政治体制的特点

美国是一个由多个原英国殖民地组成的联邦制国家。宪法把美国的政府分为两大层次：联邦政府和州政府。它有1个中央政府（联邦），51个州政府。联邦设有最高的立法、行政和司法机关，有统一的宪法和法律，是国际交往的主体；各州有自己的宪法、法律和政府机构。若各州的宪法和法律与联邦宪法和法律发展冲突，联邦宪法和法律优于州的宪法和法律。

（2）美国经济体制特点④

美国的经济是自由的市场经济，其主要特点：一是有一个得到宪法保护和促进的国内统一大市场，并在很大程度上以理念上的一致参与国际经济循环；二是有一个由宪法保障的私有财产权、强烈的个人主义和进取精神构成的竞争机制，充满生机和活力。美国的经济体系兼有资本主义和混合经济的特征。

 2、美国现行税法体系和税收立法程序⑤

（1）美国税法体系

美国的税法大致可以分为联邦税法、州税法、地方（县、市）政府税法三个组成部分。联邦税收法律体系主要包括：宪法、《国内收入法典》、法院判决解释、财政部代表联邦政府解释《国内收入法典》的制度、国税局制定具体的征收办法等。

（2）美国联邦税法体系

美国法律属于英美法系，美国联邦税法主要有三个来源：立法机关颁布的法律、执法机关公布的解释和司法机关的判决。立法机关颁布的法律按其层次的高低分为宪法、税收协定、由美国国会颂布的法律，以及由国会的各类委员会对有关法律内容的解释等几个部分。在美国，对行政执法负全部责任的行政执法机构是财政部，具体的执行机关是其下属的美国国税局。

（3）美国联邦税收立法程序

美国国会对法典的修改和立法程序要由众议院开始，总统和国会议员都可以向众议院提交修改法典的议案。通常，先由财政部提交建议给总统后，形成提案。提案递交众议院后，经过反复讨论，通过后，再递交参议院。参议院通过后才能提交总统。总统批准后才能颁布 ，成为一项新的法律。

3、美国税收管理体制⑥

（1）美国税收管理权限的纵向划分——各级政府之间的税权划分

联邦政府的征税权由宪法赋予，地方政府的税收权力由州法赋予。

（2）美国税收管理权限的横向划分——国会（地方议会）与税务行政部门的税权划分

A、国会（地方议会）的税收管理权限：国会负责税收立法。

B、总统（州长、郡长、市长）的税收权限。

C、财政部在税收管理上的权限。

D、国内收入署（税务局）的权限。

（3）美国税收管理权限划分的特点

A、税权架构与宪政体制相匹配，税权得到充分的分立和制衡；B、税权关系以宪法和法律形式明确，税权具有法律的规范性和权威性；C、地方政府拥有相对独立的税收管理权，有利于增强地方资源配置的效率。⑦

4、美国现行税制存在的问题

美国税制改革分为以下几个阶段：

第一阶段：1900—1920年。此阶段中由于工人阶级斗争的加剧，美国逐渐实行税收公平原则，现代税改开始萌芽。

第二阶段：1920-1945年。此阶段受经济大萧条和二战的影响，税率极度攀升，缴税群体被大肆扩张。

第三阶段：1945-1975年。此阶段税率居高不下，财政收人呈井喷式增长。

第四阶段：1980年至今为。此阶段政府虽然进行了一系列的税改，但矛盾日趋严重。⑧

呈现出如下一些问题：

(1)美国税制体系复杂⑨

主要体现在设计复杂和操作复杂两个方面。

(2)税制实质不公平

美国税制的公平性，在理论中体现为纵向公平和横向公平。但多年实践却逐渐趋向于贫富悬殊大，使大部分美国人认为他们的税收体制是不公平的。其一，高额的累进税率出于政治利益的考虑，预留了大量的税收漏洞，使体现纵向公平的高额累进税异变为高额累退。其二，税制复杂，各个州、市之间的税率不同且减免不一，严重破坏了税制的横向公平性。本来应承担相同税率的群体，在不同城市之间税负居然相差近50倍。其三，政府对利益最大化的现实探索，已远远超过对税制公平的追求，使税制成为特殊群体的敛财工具。⑩

(3)滥用税收支出

据经济合作与发展组织最新数据显示，美国税收收益率在34个成员国中名列第32位，仅高于墨西哥和智利两国。

 （二）特朗普税改计划的基本内容和预期影响 

1、特朗普税改计划目标

A、刺激美国经济，增加美国几百万就业计划

B、简化美国多年以来繁冗的税制

C、减轻美国中产阶段家族税务负担

D、降低企业税，从现在的世界第一重税，将降低到世界最低。11

2、特朗普税改计划的基本内容

（1）个人税收方面

特朗普提议将美国个人所得税税率由 7 档简化到 3 档，分别为10%、25% 和 35%，而此前最高档税率为 39.6%。此框架下，个人标准扣除金额翻倍，从 6300 美元升至 1.26 万美元，已婚夫妇收入不到 2.4 万美元时无须缴税，向有孩子和家属照顾支出的家庭提供税务减免。撤销3.8% 的奥巴马医改税，并废除替代最低税额和遗产税。12

（2）公司税收方面

特朗普计划将公司税率从 35% 削减至 15%，同时实行一次性减税，以鼓励企业把数万亿美元的海外盈利汇回美国。另外值得注意的是，一度饱受争议的“边境调节税”在此次税改方案中未被提及。

    3、特朗普税改政策的预期影响

    （1）特朗普税改政策对美国国内的影响

特朗普认为，他的税改政策将是美国历史上规模最大的一次。作为曾经美国历史上影响最大的一次减税浪潮，里根总统在任时也仅仅将企业所得税降低了12个百分点，而特朗普计划降低20个百分点。在企业所得税改革方面：特朗普的税改减轻了这部分资本回流的税负，引导美国企业回迁本土，创造更多就业岗位。13

（2）特朗普税改对中国的影响

一是积极的影响。所得税减免对中国消费品出口美国有一定的积极影响。

    二是带来了机遇。美国大规模发展基建为中国企业带来机会和特朗普基建计划或将带动全球基建投资热情，间接促进中国“一带一路”战略加速落地。

    三是对中国外贸产生消极影响。2015年，中国成为了美国最大的贸易伙伴，贸易额接近5600亿美元。根据摩根斯坦利的估计，假设美国对中国的关税由当前的2.8%提升至15%、30%、45%，则中国对美国的出口将受到较大打击，会分别下降21%、46%、72%；中国出口商品本身利润不高，吸收美国关税提高所带来的冲击的能力有限。

四是造成中国资本的流出。特朗普的“产业回迁”战略着眼于中低端制造业，这一举措将对中国国内的代工型的行业带来很大冲击。14

     二、中国税制改革的历程与经验

（一）全球化背景下中国新一轮税制改革的进程与内容

 1、建国后我国税制改革的历程

（1）1949-1957年，国民经济恢复和社会主义改造时期，这是新中国的税制建立和巩固时期。

（2）1958-1978年年底，十一届三中全会召开之前。这一段经历了大跃进、三年自然灾害和文化大革命，税制发展也非常曲折。

（3）1978年十一届三中全会召开，我国实行改革开放之后的新时期。15

这一过程又划分为三个阶段:第一阶段：现代税制体系的创建期（1978-1993）第二阶段：现代税制体系的发展期（1994-2002）第三阶段：现代税制体系的发展与完善期（2003年以来）

 2、中国新一轮税制改革进程与内容

（1）改革进程

第一阶段：短期（2013年-2015年）。这一阶段属于中国的“十二五”规划期的后3年。在这一阶段，税制改革的目标是按照“十二五”规划中的要求，适当降低间接税比重，逐步扩大直接税比重，优化税制结构，强化税收调控能力，使新的地方税体系粗具雏形。

第二阶段：中长期（十三五时期及以后）。“十三五”时期及以后更长一段时间，税制改革的目标是：实现直接税与间接税的有效配置，进一步完善货物和劳务税，深化财产税、环境税等相关税制改革，逐步建立适合经济社会发展和分税制财政体制需要的现代税制。

（2）中国新一轮税改的主要内容

A、完善货物和劳务税

B、完善所得税体系

一是完善企业所得税改革。二是完善个人所得税。三是开征社会保障税，建立全国统一的社会保障税制。

C、完善财产税体系。

D、构建环境资源税体系。

E、完善其他税种。

F、实施税收征管改革。

（二）中国税制改革的经验

1．理论创新为税制改革的成功推进奠定了理论基础

2．税制改革目标、任务与经济体制和社会发展变化相适应

按照经济发展水平和税收管理水平来设计税制，并根据经济社会发展变化，对税制作出适时调整，使税种设置更科学、更合理和更简明。16

3．采取渐进式的改革路径

税制改革也是采取了渐进式的改革路径，即：采取了先易后难、循序渐进的稳妥改革方式，先试点和总结经验，再逐步推开。17

4．税制改革坚持开放性与灵活性相结合

学习先进知识或国际通行做法，探索适合本国国际的改革道路，加快本国税制与国际接轨的步伐。适当地推出必要措施，有助于促进社会和经济平稳发展。18

5．坚持税收征管改革，促进税制与征管能力相匹配

6．注重与其也改革的协调、配合

在实践中，税制改革始终注重与财政体制改革、企业改革、国有资产管理体制改革、收入分配制度改革、资源价格改革等诸多领域的改革协调、配合，形成改革合力。19

三、中美税制改革的比较分析与启示

（一）中美税制改革比较分析    

    1、中、美两国税制改革指导原则比较

中美两国在税制基础和模式构成方面均存在诸多的不同，所以两国政府采取的改革路向也必然体现为不同的指导原则。

历次美国的税制改革基本上均是在经济低迷时发动，以熨平经济周期和提高经济绩效为主要目的，在适当简化税制的同时把减税作为税制改革的基本主题。控制政府规模，通过税制间接调整储蓄与投资的关系来维持经济的持续繁荣。

中国目前所作的努力一方面是改善和调整过去曾经适应但现在已经明显过时的税种安排，另一方面则是逐渐把税收理念从组织财政收入为主过渡到促进经济发展并重的思维路径上来。20

2、中、美两国税制改革的背景和原因比较

由于中美两国政治和经济国情不同，各自的税制改革的背景和原因也迥异。美国的现行税制成形于 20 世纪 60 年代，繁琐复杂，并且存在滞后性。尤其是2008年金融危机之后，在税负上，美国现行税制存在四大突出矛盾 ：一是贫富失衡。二是大小失衡。三是内外失衡。四是虚实失衡。21

两国的相同点即目前国际经济形势正处于较大的调整变化时期，无论是什么样社会制度的国家，经济发展都不可能脱离国际经济大环境的影响。

3、中、美两国税制改革内容的比较

   （1）从个人所得税的改革看。特朗普将七档税率简化为三档，最高税率由39% 降为33%，取消了替代性最低限额税 ；特朗普将最高边际税率由过去宣布的25% 谨慎地回调为 33%，取消了个人免税额以增加税收。（2）从企业所得税的改革看。特朗普税改重点是：对公司所得税税率，特朗普主张降为15%；对由合伙制企业、有限责任公司等组成的先分后税、按个人所得税缴税的“纳税中间体”，特朗普主张税率由现有的 39.6% 下降为15% 等；除研发抵免外，废除其他税收抵免优惠；主张制造企业可以选择将投资资本费用化在税前一次性列支，或者将贷款已付利息在税前扣除，资产在以后年度逐年折旧。（3）从国际税收政策的改革看。特朗普则主张：维持全球征税和外国税额抵免，但取消海外收入延迟纳税的规定。对海外延迟纳税利润的汇回，特朗普主张给予10% 的税率优惠；反对倒置政策。出台边境调节税。22 

中国的税制结构，对企业征税转向对自然人征税税制改革主要涉及以下几个方面。一是深化增值税改革。二是推动消费税、资源税改革。三是加快房地产税立法的改革。

从两国税制改革内容的比较来看，我国是在商品经济不够发达的阶段，对比不够完善的税收制度进行一次较为彻底和完整的改革。美国则是在高度发展的商品经济基础上，在不触动其比较完整的税制体系的情况下进行的变革。

4、中、美两国税制结构和税权划分的比较

美国的税收结构比较集中、简明。几个大的税种分别是：个人所得税、公司所得税、社会保险税（工资税）、销售税、房地产税、酒税、遗产税和赠与税。其中仅个人所得税、社会保险税两项就占全部收收入的80%。因而，美国的税制的典型的以直接税为主的结构。

中国目前税制基本上是间接税和直接税双主体税制结构，间接税（增值税、消费税、营业税）占税收总收入的 60% 左右，直接税（企业所得税、个人所得税）占税收总收入的 25% 左右，其他辅助税种数量较多，但收入比重不大。中国税制结构以间接税为主，减税的主要任务肯定落在间接税上。

我国税权高度集中 ，税收立法权统一归中央，地方权限十分有限。 美国的税收权限高度分散，联邦宪法和州宪法分别赋予联邦政府和州政府独立的税收立法权和征管权，地方政府由州政府授予其税收权限。

5、中、美两国税制改革前景的比较

中、美两国作为东南亚地区和北美地区重要的贸易国家，一方面需要对国内税制进行优化，以支持和推动本国经济的发展并维护社会的公正和稳定，另一方面也需要在对国际税制和世界税改方向作出评估的同时，主动调整各国的涉外税制和税收理念，以适应世界经济发展潮流和维护本国税收和经济利益。

在全球化的视野下来看，未来中美两国税制改革的可能路径是：在遵从业已形成的传统税制模式下，出于促进公平竞争和发展本国经济的需要，而适时地对本国税制进行优化和调整，同时在顺应经济全球化的过程中，不断地寻求与世界税制趋同化相一致的税制修正和完善。

    （二）美国税制改革对我国的启示

1、打好应对挑战的国际战，国际税收合作要有大纵深

第一、要采取反经济全球化和贸易保护主义的措施

中国政府宣布坚决反对贸易保护主义，坚持投资与贸易的自由化、便利化，推动国际经济治理结构和经济全球化的深化发展。通过国际税改建立健全国际税收治理结构，中国支持国际税改的原则立场不应动摇。中国要通过国际税改，进一步宣示好、落实好中国政府的立场，充分发挥好税收对全球经济发展和全球经济治理的独特作用。

第二、构建广泛的统一战线，加强与各相关国家和国际组织的沟通与磋商

一是以“一带一路”为切入点，与相关发展中国家探索建立经济互利、税源共享、公平合理、征管简便的新型国家间税收关系和国际税源分配原则。在理论上、实践上形成与特朗普利己型税改的强烈反差，占领国际税改道德的、规则的制高点，增强中国在国际税改中的吸引力和领导力。

二是利推动国际税改民主机制的建立，打破 OECD 各国尤其是西方大国的垄断地位，吸收更多的发展中国家参与决策。

三是大力支持国际税改并率先深化落实的欧盟委员会加强合作，防止特朗普税改引发税收竞争的骨牌效应和无序状态。23

四是加强与联合国、国际货币基金组织等国际组织的合作，更好地体现发展中国家利益的正确立场和专业见解，通过政治支持、专业合作、经济资助等手段，借力打力，形成对特朗普税改的更多压力。

五是加强与世界贸易组织（WTO）的沟通和合作，对特朗普税改中有关边境调节税等严重违反 WTO 原则的做法进行集体抵制，支持欧盟国家和其他国家就边境调节税向 WTO 仲裁机构进行申诉，以维护贸易自由化、便利化等基本原则。

第三、在理论上防范和行动上防卫

2、税收制度需随一国宏观政治经济格局重大变化而有所调整

美国在设计财税改革目标, 选择改革方向以及制定改革方案时, 都以国内外的经济现状作为出发点, 充分考虑本国的政治与经济体制特征和所处的经济发展阶段。我国的财税改革, 也应根据我国政治经济环境, 结合原先的财税政策、未来经济的发展战略来制定当前的改革方案, 以适应我国经济短期与长期的发展要求。

3、税制改革的设计需保持开放、发展的视角

全球化给各国带来发展机遇的同时，也构成挑战。为吸引资本人才，各国竞相优化包括税制在内的国内制度环境。而另一方面，新的开放格局又对税制调整提出诸多命题。资本流动性增强，金融交易信息化、无形资产、服务贸易等新交易模式出现，给税源控制、划分以及税收征管构成难题，一国税收权益无法得到保障。包括美国在内的以直接税主体的部分发达国家，开始回归或力图引入间接税，以实现税收收入的增长。由此，新形势下推进税制改革，需保持开放视角、发展眼光，即要研判并顺应国际税改大趋势、大潮流，也须考虑国内市场与政策环境，力求在税制竞争力与税收权益之间找到新的平衡点。

4、税制改革需综合考虑税制结构调整

我国目前的双主体税制结构存在的突出问题是商品流转税比重偏大。从国情出发逐步优化税制结构 ，从流转税为主体的税制模式转向流转税和所得税双主体的税制模式。 选择税制结构不能脱离现实国情， 现阶段我国整体生产力水平较低，市场经济发育还不够成熟，经济发展的巨大资需求决定了我国税收政策目标要以筹集财政收入为主，加之我国税收征管总体水平还不高，这些因素都制约着近期内选择以所得税为主体税种的税制模式。 因此，以流转税为主体的复合税制与我国目前的经济发展状况是相适应的。但随着近年来我国经济的持续高速增长, 国民收入分配格局呈现出不断向个人倾斜、 贫富差距不断扩大的特征，这就需要逐渐提高所得税的地位，使其在调节社会收入分配方面发挥更大作用。 双主体的税制模式既有利于资源的合理配置、收入的调节分配，又能促进经济的

5、推进供给侧结构改革，振兴实体经济

继续大力推进供给侧改革，从供给侧与需求侧同时发力以增强经济活力，为企业发展提供更广阔的市场，从而为我国留住企业、发展企业提供更大的可能性。同时辅之以各种激励措施和减税政策，激发创业热潮，从根本上留住中国企业，进而把就业留在中国，才能在特朗普税改实施后缓冲可能出现的就业问题。除此之外，简化行政审批程序，健全中小企业融资机制，以减轻企业负担，振兴实体经济，才能提高中国企业在美国税改冲击下的应对能力。

6、对高新技术企业、外资企业等实行减免税优惠

我国目前对于高新技术企业实行15%的企业所得税优惠税率或两免三减半等政策。这里的15%与特朗普减税后的 15%恰恰相等，而我国税率适用面却远远小于美国。因此，特朗普税改倘若付诸实践，对于我国企业或将产生吸引。为此，我国对于试图留住的企业，尤其是高新技术企业与外资企业加大减税力度，扩大税收优惠面，将会十分重要。与此同时，美国税改也会对我国其他企业发展产生间接影响，因此，对企业所得税率进行适当调整，并加大税收优惠力度，尤其是在经济相对发达地区，这对于促进我国企业发展壮大也具有十分重要的意义。但也要根据各省的实际情况适度把握，避免出现“财政降格”。

7、规范地方费，减轻企业不合理的费用负担

在特朗普税改的冲击下，减税与减费同样重要，尤其是中国一直以来面临的地方费问题，规范与深化改革日益紧迫。因此，规范与改善地方费征收为主的政府性收费，对减轻企业负担，增强企业活力至关重要。加快国有资本划拨社保基金，从而进一步降低社保费率，减轻企业用人成本。适度降低薪阶层个人所得税45%最高边际税率，吸引海外高端人才。

8、充分利用企业内外监督考核机制

我国当前税法已经规定研发费用可以加计扣除，为了促使企业取得更多的实质性研发成果，加强对研发费用的考核尤为重要。因此，充分利用企业内外监督考核机制，是推动我国企业创新能力发展的一大举措。同时，对于取得创新性成果的企业，国家可以给予减免税优惠或政策补贴，以调动企业积极性，促进我国在创新能力方面取得实质性进展。总之，面对可能存在的特朗普税改的冲击，加快深化税制改革、促进企业发展都更加重要与紧迫，但无论减税还是减费，对于我国税收都会带来连环的影响，尤其在我国当前间接税为主的体制下，企业税负的变化对于财政的影响不可忽略，因此，只有多方位多角度地全面推动税制改革，为企业发展铺平道路，壮大我国企业实力，才可能在世界风云变化时站稳脚跟，积极应对。

参考文献：

    (1)著作类:

    贾康，靳东升:《中国税改路线图——大趋势、国际经验与制度设计》，2015年8月版。

    王晓玲:《中美税制比较》，立信会计出版社2015年版。

   (2)论文类:

    谢旭人：《加快财税体制改革  促进又好好快发展》，求是，2010，（22）。

    王铭槿，高歌，李之媛：《中国应该如何应对特朗普税改》，商业经济，2017，（4）。

    杨志勇：《特朗普税制改革主张评析》，国际税事评说，2017，（2）。

    肖  怡：《中美税制的差异：基于制度视角的比较研究》，2011，（4）。

    李鑫钊，王国强：《美国现代税改的制度困境》 宏观经济研究，2017 ，（2）。

    媒体速览2017年4月26、27日。

    姜跃生：《对特朗普税收计划与中国应对之策的思考（上）》，国际税收 ，2017，（4）。

    王桦宇：《文化演进、制度变迁与税收法治》，东方法学，2013，（5）。