香港税制特点与税收征管经验借鉴

                                文秋林①

 摘要：香港以税制简单、税负较轻而闻名,其税种主要包括物业税、工薪税、利得税、印花税、商业登记费和博彩税。香港税收征管法律责任明确、信息传递通畅，居民个人纳税意识较强。而将个人应缴的物业税、工薪税、利得税合并为个人入息课税征收，是香港税收征管的一个重要特征，也是最为值得大陆学习借鉴的地方。

关键词：香港；税制特点；税收征管；法律责任；纳税服务    

党的十八大以来，我国税收制度改革取得了一系列重大成就，特别是“营改增”的全面实施，对于减少重复征税、降低企业税负发挥了较好作用。然而，我们依然存在诸多问题，综合来看，一是间接税比重过高而直接税比重偏低，在加重企业税负的同时也推高了物价；二是税收征管成本高，征管效率偏低；三是纳税人自觉纳税意识不强，偷漏税现象严重。为进一步推进税制及其征管改革，有必要借鉴学习其他国家和地区的先进经验。本文试图就香港税收制度基本特点进行剖析，学习借鉴其先进经验，以期推动我国税制改革，推进税收征管效率的进一步提升。

一、香港税收制度简介

（一）香港税收法律构成

香港是一个发达、开放的经济体。税制简明，税负较低，为其保持国际金融、贸易、航运及资产管理中心领先地位发挥了重要作用。香港1997年回归祖国后，依据“一国两制”原则享有高度的自治权，其中就包括财政税收领域所拥有的独立税收制度。香港财政收入全部用于自身所需，回归之前适用于税收领域的法律在回归之后仍然有效，特区政府可参照原在香港实行的低税政策，自行立法规定税种、税率、税收宽免和其他税务事项。基于历史原因，香港税收法律和实践深受英国与其他英联邦地区税制及其普通法制度的影响。目前适用于香港的基本税收法律主要有是《税务条例》及其附例《税务规则》；《税务条例》制定于1947年，其用语和规定与英联邦国家如英国和澳洲等相近；这些地区的法院判例对香港税务局和法院诠释也有重要参考作用。香港《税务条例》及附例《税务规则》适用于三类所得征收的税，即薪俸税、利得税和物业税。此外，香港还有根据《印花税条例》征收的印花税，以及根据其他相关条例征收的税项，如博彩税和酒店房租税，以及行政长官会同行政会议颁布的多项命令。税务局亦会就本身对法定条文的观点发表文件，如《税务条例释义及执行指引》；税务局发布的指引主要用来解释税务局在某些情况下的实际做法，或概括税务局对某一法律条文的理解，目的是为纳税人提供资料及指导，本身没有法律约束力。

（二）香港税收征管特点

设立税局负责征税是每个国家或地区的惯用做法。香港作为一个税项少、税率低的自由港，税局主要负责征收入息税、印花税、商业登记费和博彩税。此处的入息税并非一个单独税种，而是薪俸税、利得税、物业税三税的合称。薪俸税、利得税、物业税本是分开税目和税单；为使征税工作更加科学、合理，香港税局允许居民个人通过申请个人入息课税，将个人取得的三种收入合并在一起以薪俸税方式计税，此方式也有利于居民部分减低税款和负担，因而得到广泛运用。除税局外，香港的政府收入还有由差饷物业估价的差饷，由运输署收取的驾驶执照费等。本文主要探讨由税局征收的入息税征收管理。

香港在实行低税率的同时，积极打击避税及逃税，香港反避税法例很不简单，税务审核与税务调查的法例、案例以及执行指引很复杂。香港只有源于当地的收入需要征税；香港在港经营业务，没有特殊税务优惠。香港一般税务争议不涉及刑法，但在蓄意瞒税的个案中，如果税局能够提供足够证据，可刑事定罪被判入狱。香港的现金管理制度规范，个人收入透明，凡个人收入都通过银行，只要个人有收入，税务部门就会知晓，因而个人家庭想隐瞒收入比较困难；如有隐瞒而被发现，轻则经济处罚，重则入刑。可见，香港建立了相对完善的税收征管与惩戒机制。

二、香港主要税收征管规定

（一）物业税

物业税是香港政府收入的重要来源。香港《税务条例》规定，所有位于香港境内的出租物业均需缴纳物业税；不交回报税表、逾期交报税表、或者须交税但收不到报税表而又不在纳税年度结束4个月内通知税局的，可遭到罚款或检控，最高罚款额HK$10000，另加少交税款的3倍。纳税人在不正确的税表上签署，或提交的税表不正确，如无合理解释，可被检控或罚款。多年重犯且金额巨大者还可入刑。香港物业税纳税人的租约及租单须保存7年，违者每个年度可罚HK$10000。个人企图隐瞒租金收入，税局可通过多个途径发现，如租客将租约给税局打印花、租客在薪俸税内申请住所租值计税、租客在利得税内申请开支扣税额、租客或者第三者向税局举报、档案被税局抽查等。因而，业主隐瞒租金收入是一种极其冒险的行为。

香港物业包括土地及土地上的一切建筑物，若土地和有关建筑物为同一业主，以该业主一并征税；若是分属于不同业主，就按各自收取的租金征收。香港的各个物业都有物业税档案编号，物业变更业主时，税局会询问物业用途，若是用于出租，税局就会向业主发单收税。业主须要如实申报租金收入，然后税局会按其所有租金发出一张物业税评税及征税通知书，以评算他所有的物业收入。个人物业税计算时有20%的法定扣税额。若业主是有限公司，则改为计征利得税。此时没有20%扣税额，因此，若公司实际开支不多，以个人名义计税更合算。

香港物业税税率15%。具体计算物业税评税值时，是将有关课税年度内应收的所有租金及其他费用加起来，减去由业主支付的差餉，再按此余额减去20%后得到的剩余数额，乘以个人标准税率，得出的就是物业税款额。为避免扩大租金收入，双方可在签约时，约定由租客自行缴纳管理费及物业费。如租客欠租，纳税人可将欠租部分在租金收入内扣减。业主向租客收取的押金，如果是需要退还的，不计入租金收入。税款一般分两期缴交，分别是当年11月和次年4月。香港有限公司适用的物业税税率为16.5%。当公司行政管理、按揭利息、维修费用、地产经纪佣金等总额超过收入的20%时，计缴物业税对公司有利；若费用不超过20%，业主又是香港临时或永久居民，且收入又主要源于不多的租金，可以申请个人入息课税，这样就能够大幅减少税款。

（二）薪俸税

香港《税务条例》规定，在港受雇人士的所有工作收入都必须课税，包括受雇于港外企业或单位而在香港工作的人士（取得豁免权的除外）。纳税人不交回报税表、逾期交报税表、或者须交税但收不到报税表而又不通知税局的，可遭到罚款或检控，最高罚款额HK$10000，另加少交税款的3倍。纳税人在不正确的税表上签署，或提交的税表不正确，如无合理解释，可被检控或罚款；多年重犯且金额巨大者，还可入刑。税局没有规定纳税人进行收入与支出记录，但当纳税人反对评税时，其所保存的记录可用于举证。若纳税人在外地工作且已有纳税，可申请将外地入息豁免薪俸税，计算方法与外地受雇相同。对于外地爱雇者，按在港时间计算薪俸税。即非在港时间可不交税。计税扣除时纳税人出入境分别按半天计算，如受雇于境外公司仅在晚上7点后回港住宿，亦可申请扣除。若海外受雇但主要在港工作，则不能免除。海外人员到港访问时间小于60天，即使有部分工作在港进行，其收入亦可免税，或所有工作在海外进行，可免税。但是，如果整份工作均在香港完成，如内地教授到香港大学任教并取得收入，虽然时间不超过60天，却不适用60天免税。若纳税人是在香港受雇，则全部收入要交税。

薪俸税课税年度为4月1日到次年3月31号。税局会于5月2日发税表给雇员。8至12月税局会根据收回的报税表评税；倘若纳税人未交报税表，税局会根据电脑中的资料发出评税。第一期税款通常在1月至3月交纳。为尽早收到税款，其1月至3月的收入，税局会估算一个暂缴税款，于4月至6月缴交。暂缴税不是对未赚取收入的征税，而是对已赚取收入作估税。若纳税人的课税入息实际低于估税的90%，纳税人可以申请暂缓缴纳多估算的部分，但须在实际缴税日到期前28天将申请书面递交（可传真）至税局。如果已经多缴，可在经过两次抵减后予以退回。纳税年度内未收到的酬金可暂不交税，一旦收到就必须尽快以书面通知税局，否则会被罚款。

政府对薪俸税纳税人提供各种免税额，扣除免税额后按2%-20%的累进税率计征，但实际所征收的税款不应超过按标准税率（即未扣除免税额的应课税入息的15%）所征收的税款；否则超过部分就不用交了。可见，香港薪俸税在调节贫富差距方面作用较为有限。香港薪俸税个人基本免税额为HK$120000，已婚夫妇共同免税额HK$24000，子女和老人免税额HK$70000，伤残受养人士免税额HK$66000，如有需要供养的兄弟姐妹也可获得免税HK$33000。经过各种减免，个人实际税率通常会低于标准税率。除按人员进行免税额扣除外，税局还规定有其他多项扣除。包括居民在收入过程中发生的、完全、纯粹、也是职务所必须的支出亦可作扣除，比如工作要求必须穿制服，便可申请每月250元每年3000元扣税额，此时需要纳税人自我保存相关记录文件，以便于申请扣税额时履行举证责任；纳税人同时担任两份工作，其第一工作点到第二工作点的交通费可申请扣税；伤残人士在扣税年度内购买电脑、轮椅、义肢等辅助工具，可申请扣税额；律师、医生、会计师、工程师、社工等专业人士的会费、牌照费及登记费可申请扣税；营业员可按佣金收入的10%申请扣税；工程包头可按收入的80%扣税。

至于应税收入，除工作收入外，雇员获得的其他方面收入是否需要缴税应区分不同情况。如雇员享受的特别津贴一般不交税，但若是数额巨大，税局会要求解释其合理性，否则要交税。单位为员工支付的子女教育津贴须纳税；单位福利如捐赠或补贴没有现金价值且只限于员工本人享用的，无须纳税；如果可转换为现金或者转让给其他人的福利则要交税；对于公司提供免费居所的，按同期收入的10%计算纳税，若需要租住，公司可退回不超过每月薪金一半的金额，如此个人可获得一定税收减免，因为如果直接计算住房津贴，要以全额作税基。按照雇佣合同给付的离职酬金要交税，但可申请平摊到36个月内计算；离职时获得的假期工资、年终分红要交税。雇主发放公司购股权，当雇员行权获得收益时就要交税，亦或直接出售购股权获利也要交税；雇主发放公司购股票权，若公司以折价向雇员出售股票，其差价部分要交税；若所获得的股票有限售期，每年可减少5%计算税基。

（三）利得税

利得税是香港公司涉及的主要税种。为方便利得税征收，香港商业登记条例规定，除非获得豁免，所有在港经营业务的人或公司，必须申办商业登记。商业登记包括任何形式的生意及工艺。在香港注册成立的有限公司，无论有否经营业务，都必须办理商业登记；各类自雇人士，如货车司机、补习老师、运动教练、调琴师傅、卖艺人等，也须办理商业登记。至于豁免登记的对象，具体包括持牌小贩、种田人、渔民、擦鞋者和慈善机构。豁免商业登记不等同于豁免利得税。任何人士如须交税但收不到报税表，须在有关课税年度结束后4个月内以书面通知税局。对不依法办理商业登记的公司或个人，可罚款HK$5000乃至监禁1年。

香港公司利得税税率16.5%，即按照企业的所得也就是按照纯利润的16.5%计算应纳税额；独资或合伙企业（无限责任公司）税率更低，为15%。如果公司营业额低，还可申请豁免商业登记费及征税。此时，纳税人应当小心、及时、诚实填写报税表；如发现所呈报的税表有错漏，须尽早书面通知税局；公司在回应税局查询时，应提交正确资料；如果报税表不正确又无合理解释，可遭致最高为少交税款3倍的罚款，甚至遭致检控。 

公司利得税计算以会计损益表为基础，同时依据相关税例进行调整。如：公司在香港境外赚取的利润不须课税；因出售资本财产而获得的利润不须课税；纳税人买卖股票的收益不用交税（亏损也不能用以抵扣）；纳税人存入银行的存款利息，以及以个人名义借出资金收到利息无需交税；但若是公司借出营运资金获得利息要交税；公司借钱给员工，收到利息需要交税。公司在正常运营中发生的开支可以扣税，具体开支范围包括：写字楼或商铺的租金支出、商业登记费、电费水费电话费、文具办公用品、出售货物的成本开支、购买货物的有关开支、雇员薪金福利、雇主为雇员或自己退休计划的每月供款、有限公司董事酬金、会计开支、相关利息支出、劳动中产生的佣金、坏账、折扣等开支、机械、设施物业维修开支、商标设计费、专利注册与购买费用、研究与支出、购买制造业用或环保用的机械支出、购买电脑硬软件支出。在确定应当交纳的税额后，公司须准时足额交纳税款。为应对可能的税局审查，公司至少应保存过去7年的全套账目及单据等资料。 

三、香港税收征管经验借鉴

（一）明确划分税收法律责任

我国税收征管工作效度不高，相关责任不明确是一个重要原因。香港《税务条例》对税收法律责任的划分非常明确，具有很强的可操作性。以物业税征管为例，《税务条例》规定，如果纳税人搬屋或改地址，须在一个月内书面告知税局，违者最高可罚HK$10000；如业主将出租物出售，须在一个月内通知税局，违者最高可罚HK$10000。又比如薪俸税征收，纳税人如有搬屋或改地址，规定其在一个月内书面告知税局，否则因收不到税表而造成的一切后果自负（如被罚款$10000）。同时税局还对雇主作出以下规定：雇主须在３个月内将新聘雇员基本资料向税局予以申报，内容包括雇员中英文姓名、身份证号码、住址、性别、婚姻状况（如属已婚、须提供配偶姓名及身份证号码）、受雇职位、受雇日期、每月固定薪金、房屋福利细则等。这样就使得税局能够很轻松地获得每一个纳税人的基本信息。

相比之下 ，我国税收征管法律规定的责任就不够明确，大量的基础信息都要由税务部门人员去收集；纳税人则是能躲就躲，有的想方设法不让税务部门知晓；这就使得征税工作难度加大，工作效率也随之降低。因而，在完善修改税收征管法律时，可以借鉴香港的经验，在简化申报手续的同时，加大、加重纳税人纳税申报过程中的法律责任，使征缴双方更好地配合，提高征管效率。

（二）切实提升纳税服务实效

纳税服务是税务机关根据税收法律、行政法规的规定，在纳税人依法履行纳税义务和行使权利的过程中，为纳税人提供的规范、全面、便捷、经济的各项服务措施的总称。在香港，纳税服务讲究实效，纳税人纳税意识也深入人心。为了使纳税人及税局从业人员广泛了解税局的评税标准，税局会在网上公布一系列的税例释义及执行指引，阐释税局如何执法及其法理依据；税局还会在其网站发布各种政策（如罚款政策，双重课税宽免政策等）、小册子、说明、新闻公告、各种资料等，使各项税收法律制度深得人心。基于社会变化及新的判案，税局还会不时检讨及修订税务条例与税务规则，同时亦会不断更新或修改执行指引、政策、小册子、说明及内部评税标准等。此外，税局也会利用内部在职培训及讲座，为评税员不断更新知识及传达新的内部指令，以应付不断变化的工作环境。

为切实增强征收征管效率，降低征税成本，香港对于个人收入征税采用分类与综合相结合的办法。如前所述，香港做生意的交利得税，做工的交工薪税，收租的交物业税。但同时，香港税局也允许居民将上述三类收入进行加总，然后以薪俸税的方法计交税，称为个人入息课税。这种计税方法对做生意和收租的低收入者比较有利，因为他们可以得到在利得税和物业税内没有的免税额和扣税额。另外对于只有租金收入而又需支付按揭利息的人也有利，因为这样一来贷款利息可作扣除。当然对于那些只有薪俸收入的人，由于薪俸税内已有免税额，此时申请个人入息课税意义不大。一般而言，个人入息课税都是夫妇合并评税，共同使用一个递增税率。此时，夫妇双方须在同一申请书内签署；若夫妇双方均有工作收入，就按他们的收入比例分摊税款，这样双方都会收到个人入息课税税单。申请个人入息课税的时间是有关课税年度结束后的两年内。作为一种综合计税的方法，个人入息课税计算出来的税款，要减去纳税人为该课税年度已缴纳的薪俸税、利得税及物业税，余款才是须交纳的税款；如果已交的税款超过个人入息课税计算出来的税款，多交的税款会退给纳税人。对于已申请个人入息评税的家庭，税局不会在物业税和利得税评税通知书内要求纳税人缴税，当然税局仍会评算纳税人物业税里应评税净值，以及利得税里的应评税利润。至于薪俸税，则无论纳税人是否申请个人入息课税，税局仍会照样评税和收税。不过，如果税局评定纳税人在有关课税年度内有业务亏损，且亏损又在薪俸税缴税日期前能够评定，税局会在个人入息税单内注销有关的薪俸税；如果亏损在评税之后发生，则需先按正常计缴薪俸税暂缴款，而后在入息税单内退回多缴的税款。申请个人入息课税时，个人可在报税表中申请免税额及扣税额，除个人进修开支仅适用薪俸税扣除外，其他各种免税扣除额均可通过薪俸税或个人入息课税申请取得。针对个人提交的报税表，税局会不时抽查，若发现有虚报，会加以处罚，若涉及税款巨大或多年重犯，可遭刑事检控。所以纳税人不可贪图一时之利，提供虚假资料，若蓄意逃税，否则后果很严重，可被判入狱。

近年来，我国税务部门也一直在努力改进纳税服务工作，效果却不太理想。分析个中原因，有如纳税服务理念依然滞后，纳税服务法律体系不够健全，纳税服务内容存在一些盲点，纳税服务监督考核机制不够完善，社会资源未得到充分利用等。为有效改进纳税服务，提升税收征管效率，笔者认为，可以借鉴香港经验，加快推行个人所得税征收方式改革，实行综合与分类相结合的征收管理办法，这也是让纳税人切实享受改革开放成果的重要举措。

（三）严厉惩治涉税违法行为

香港在实行低税率的同时，积极有效打击避税及逃税，香港反避税法例很不简单。为打击避税及瞒税，香港税局会抽查、审核及调查纳税人的各项资料。税局查税包括第一、二科的案头审核和复查个案，以及第四科的实地审查和税务调查。一般来说，第四科的审查和税务调查较严重，罚则较重；而第一、二科的审核和复查个案查税范围较窄，罚则较轻，其机率大概是第四科个案的50%-70%。   对于各项偷漏税，一方面是通过严格的案头审核（按程式进行），另一方面是有人举报。通常，纳税人的账目每隔3年便会被审核一次，如果纳税人有未完结反对评税事宜，就会每年都被详细审阅。所以反对评税前，纳税人须小心行事，将有关事项尽早详细列出并通过评税，否则税务之事会没完没了。

就物业税复查而言，税局会事先进行电脑抽查，然后上门证实是否出租和是否如实报税。若发现有瞒报等偷漏税，一经查实，情节较轻（少于10万元税款）的，可处最高1万元另加3倍应税款罚款；若金额超过10万元且连续6年少交的，可能遭到刑事检控终至入狱。关于薪俸税个案复查，香港税务条例规定的各种虚报支出隐瞒收入条文非常详细，具有很强的可操作性。包括雇员瞒报收入、雇主少报雇员收入、雇员少报兼职收入、雇员少报一些特别收入如兼职导游、健身教练、歌厅小姐，税局可能会查询其银行存款的收入来源，以及用收入直接抵销支出行为；又比如纳税人以虚假声明申请供养父母免税，虚报居所利息开支，虚报个人进修开支，虚拟慈善捐款等。一经查实，必遭致重罚。至于利得税复查个案，主要是针对多报雇员薪酬支出，未申办商业登记，购买物业的资金来源，少报营业收入，多报营运开支，怀疑做假账，业务记录不齐全等，税局都有办法及时甄别。税务审核时，评税主任会特别留意公司老板的往来帐，所以对于往来账内的所有交易，纳税人必须保存有详细记录及文件证明，以备税局将来查问。当被怀疑做假账时，第一、二科的评税主任会要求纳税人提供所有账目名单，并召见纳税人，要求解释如何记账及编制损益表和资产负债表，如果对账目有怀疑，会要求呈报近期的完整账目。

香港税局不仅通过案头审核、复查个案以及实地审查、税务调查，严防纳税人做假账逃税，而且利用限制出入境手段对纳税人进行严格管控。香港法律明文规定纳税人必须缴清欠税才能出境；否则将被限制离港，并处罚款HK$10000。若已离港，须先缴清欠税才能入境。香港的一般税务争议不涉及刑法，但对于蓄意瞒税的个案，如果税局能够提供足够证据，可刑事定罪被判入狱。

相比之下，我国税收征管漏洞非常大。征管手段的落后，处罚措施的不力，加上国人纳税意识薄弱，偷漏税现象相当普遍。特别是个人所得税的征收管理漏洞非常大，导致我国60%以上的个税为一般工薪阶层缴纳，而真正高收入的群体如一些影视明星缴税明显不足，近期网上流传的王宝强现象就是最好例证。这种财富分配的极端不公，既加大了我国的贫富两极差距，也严重影响广大人民群众自主创业发展实体经济的积极性。对此，有关方面已专门发文就影视作品中明星报酬占比进行了规定，我们期待该规定能够发挥作用；在此基础上，还应当加大个人所得税征管力度，对蓄意隐瞒收入、偷漏税者实施严厉打击。如此，才能更好地发挥个人所得税调节收入分配、推进公平正义的重要作用。